Uplatňovanie osobitnej úpravy zdaňovania služieb cestovného ruchu
Týmto si Vás dovoľujeme informovať o zmene ustanovení zákona o dani z pridanej hodnoty v oblasti uplatňovania osobitnej úpravy zdaňovania služieb cestovného ruchu, ktorá má významný dopad na služby poskytované podnikateľskými subjektami, ktoré nie sú cestovnými kanceláriami a agentúrami, avšak organizačne zabezpečujú pracovné cesty, či školenia pre iné subjekty.
V zmysle ustanovenia § 65 ods.1 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDPH“) je platiteľ dane, ktorý obstaráva od iných zdaniteľných osôb tovary a služby na účel uskutočnenia cesty (ďalej len „služby cestovného ruchu”) a pri predaji vystupuje voči zákazníkom vo vlastnom mene (ďalej len „cestovná kancelária“) povinný uplatňovať osobitnú úpravu. Služby cestovného ruchu, ktoré zdaniteľná osoba obstarala od iných zdaniteľných osôb, sa považujú za dodanie jednej služby zákazníkovi, pričom táto služba je predmetom dane v členskom štáte EÚ, v ktorom má táto zdaniteľná osoba sídlo alebo prevádzkareň, z ktorej službu dodala.
Osobitná úprava sa teda vzťahuje nielen na cestovné agentúry a cestovné kancelárie, ale aj na iné zdaniteľné osoby, ktoré vo svojom mene a na účet zákazníka (konečného spotrebiteľa = zdaniteľná / nezdaniteľná osoba) obstarávajú služby cestovného ruchu, napr. poradenské spoločnosti, marketingové agentúry, PR agentúry, ale aj eventové a vzdelávacie agentúry.
Osobitnú úpravu zdaňovania služieb cestovného ruchu uplatní zdaniteľná osoba, ak:
- tovary a služby obstará od iných zdaniteľných osôb,
- obstarané služby obsahujú službu ubytovania alebo dopravy,
- pri predaji voči zákazníkovi (zdaniteľnej / nezdaniteľnej osobe) vystupuje vo vlastnom mene,
evidentný prínos zo služieb cestovného ruchu má zákazník
Osobitnú úpravu zdaňovania použije platiteľ DPH pri obstaraní:
- kombinácie služieb cestovného ruchu (ubytovanie, doprava, stravovanie, služby sprievodcu), ktoré dodáva zákazníkovi za účelom uskutočnenia cesty vo vlastnom mene ako jednu službu cestovného ruchu (balík služieb), pričom v rámci kombinácie služieb musí jednu službu predstavovať doprava alebo ubytovanie;
- jednotlivej služby cestovného ruchu (doprava alebo ubytovanie), popri ktorej platiteľ DPH poskytuje doplnkovú službu, ktorá je neoddeliteľnou súčasťou jednotlivej služby, napr. rezervácia ubytovania / dopravy, poskytnutie informácií o výbere dovolenky a pod., pričom tieto služby taktiež dodáva zákazníkovi vo vlastnom mene za účelom uskutočnenia cesty.
Osobitná úprava podľa ust. § 65 ZDPH sa neuplatní pri:
- dodaní vlastných služieb cestovného ruchu,
- sprostredkovaní služieb cestovného ruchu v mene a na účet inej cestovnej kancelárie,
- obstaraní služieb cestovného ruchu v súvislosti s poskytovaním služby, ktorá nemá charakter služby cestovného
ruchu, napr. služba daňového poradenstva,
- obstaraní kombinácie služieb, ak súčasťou tejto kombinácie nie je doprava alebo ubytovanie.
V týchto prípadoch sa uplatní bežný režim DPH.
Pri nákupe služieb cestovného ruchu (napr. ubytovanie, doprava, stravovanie, ktoré sú súčasťou balíka služieb) si zdaniteľné osoby, ktoré sú povinné uplatňovať osobitnú úpravu nebudú môcť uplatniť nárok na odpočítanie dane v zmysle ZDPH z obstaraných služieb od iných osôb (prípadne nárok na refundáciu dane pri službách obstaraných zo zahraničia).
Základom dane pri poskytovaní služieb cestovného ruchu nie je celková predajná cena príslušného balíka poskytnutých služieb, ale len tzv. prirážka cestovnej kancelárie, t.j. rozdiel medzi celkovou predajnou cenou dodaných služieb cestovného ruchu a ich kúpnou cenou. Prirážka cestovnej kancelárie sa považuje za cenu s DPH. V prípade, že cestovná kancelária v rámci balíka služieb poskytuje aj vlastné služby, tieto vlastné služby musí oddeliť, t.j. nezahrnie ich do prirážky, ale ich zdaní bežným DPH režimom. Ak by cestovná kancelária poskytovala služby cestovného ruchu samostatne na základe viacerých zmluvných vzťahov (t.j. nie formou balíka služieb), osobitná úprava by sa vzťahovala iba na poskytnutie služby ubytovania alebo dopravy.
Zdaniteľná osoba, na ktorú sa vzťahuje osobitná úprava, postupuje pri vykazovaní nasledovne:
- nakúpené služby, ktoré sú súčasťou balíka služieb cestovného ruchu, v daňovom priznaní ani v kontrolnom výkaze neuvádza; je však povinná viesť podrobné záznamyo obstaraných a predaných službách cestovného ruchu na účely určenia základu dane;
- z nakúpených služieb cestovného ruchu si nemôže odpočítať DPH;
- vo faktúre o predaji služieb cestovného ruchu zákazníkovi je povinná uviesť slovnú informáciu „úprava zdaňovania prirážky – cestovné kancelárie“ a nesmie v nej samostatne uvádzať sumu dane;
- v daňovom priznaní sa následne ako základ dane uvedie prirážka znížená o DPH a k tomu príslušná DPH (pokiaľ je prirážka nulová alebo záporná, základ dane je nula).
Pre zjednodušenie nižšie uvádzame tabuľku uplatnenia osobitnej úpravy zdaňovania služieb cestovného ruchu pri splnení stanovených podmienok.
| Nákup služieb | Predaj balíka služieb cestovného ruchu | ||
|---|---|---|---|
| ZD 100 | bez nároku na odpočítanie DPH | prirážka = predajná cena – kúpna cena = 150 – 120 = 30 | ZD 25 |
| DPH 20 | DPH 5 | ||
Príklad 1
Spoločnosť A obstarala ubytovacie služby hotelového zariadenia v sume 1 000 € (bez DPH). Zároveň toto ubytovanie zarezervovala. Tieto služby dodala vo vlastnom mene spoločnostiam B, C, D, ktoré tieto služby obstarali pre vlastnú potrebu. Spoločnosť A neuplatňuje prirážku, služby ubytovania dodáva za ceny, za ktoré ich obstarala, t.j. za 1 200 €.
Spoločnosť A je povinná uplatniť osobitnú úpravu podľa ust. § 65 ZDPH. DPH vzťahujúcu sa na obstarané ubytovanie (200 €) si nemôže odpočítať. Keďže spoločnosť A pri fakturácii spoločnostiam B, C, D neuplatňuje žiadnu prirážku, rozdiel medzi predajnou a kúpnou cenou je 0. Spoločnosť A nie je povinná odviesť DPH. Nárok na odpočet nevznikne ani spoločnostiam B,C,D.
Alternatíva 2
V prípade, že by ubytovacie služby boli fakturované priamo spoločnostiam B, C, D (bez spoločnosti A v pozícii cestovnej kancelárie), k uplatneniu osobitnej úpravy podľa ust. § 65 ZDPH by nedošlo, keďže spoločnosti B, C, D obstarávajú ubytovanie pre vlastnú potrebu. Spoločnosti B, C, D by mali nárok na odpočet DPH z dodaných ubytovacích služieb v zmysle ZDPH. Nevýhodou by v tomto prípade bola vyššia administratívna záťaž pre hotelové zariadenie v súvislosti s fakturáciou pre jednotlivé spoločnosti.
Príklad 2
Spoločnosť A obstarala od eventovej agentúry balík služieb za účelom organizácie vzdelávacieho podujatia, ktorý pozostával z ubytovania (500 € bez DPH), stravovania (100 € bez DPH) a služieb hostesiek (240 € bez DPH). Eventová agentúra obstarala ubytovanie a stravovanie od iných podnikateľských subjektov, služby hostesiek zabezpečila vlastnými zamestnancami. Za organizáciu podujatia si eventová agentúra uplatňuje prirážku vo výške 10% z nákladov.
Eventová agentúra je povinná uplatniť osobitnú úpravu pri obstaraní ubytovania a stravovania, keďže balík služieb obsahuje službu ubytovania, pričom tento balík služieb dodáva spoločnosti A za účelom uskutočnenia cesty vo vlastnom mene. DPH vzťahujúcu sa na tieto služby (120 €) si eventová agentúra nemôže odpočítať (táto DPH navýši náklady eventovej agentúry, čím ovplyvní výšku prirážky stanovenú percentuálne z nákladov).
Z prirážky (10% z nákladov eventovej spoločnosti (500 €+100 € + 100 €+20 €) vo výške 72 € (cena s DPH) odvedie eventová agentúra DPH v sume 12 €. Spoločnosť A nemá nárok na odpočítanie DPH vzťahujúcej sa na prirážku, keďže táto DPH nebude samostatne vo faktúre od eventovej agentúry ani uvedená, ale bude zahrnutá v jednej sume obstaraných služieb podliehajúcich osobitnej úprave.
Vlastnú službu (služby hostesiek) bude eventová agentúra fakturovať osobitne a uplatní na ňu bežný režim DPH. Zo služieb hostesiek si spoločnosť A môže v zmysle ZDPH uplatniť nárok na odpočítanie DPH (48 €).
Eventová agentúra odvedie daň vo výške súčtu dane vzťahujúcej sa na prirážku a služby hostesiek (60 €).
V nákladoch spoločnosti A bude zahrnutá prirážka eventovej agentúry (72 €), náklady na ubytovanie (500 €+100 €), stravovanie (100 €+20 €) a náklady na vlastnú službu eventovej agentúry (240 €). Na základe faktúry vznikne spoločnosti A nárok na odpočítanie dane vzťahujúcej sa na vlastnú službu eventovej agentúry (48 €). Uplatnenie osobitnej úpravy navyšuje náklady spoločnosti A o 132 €, t.j. o DPH, ktorú pri tejto úprave nie je možné odpočítať (t.j. 12 € + 100 € + 20 €).
Alternatíva 2
V prípade, že by eventová agentúra vystupovala iba ako sprostredkovateľ, t.j. služby by obstarávala v mene a na účet spoločnosti A, schéma osobitnej úpravy by sa neuplatnila. Spoločnosť A, ako konečný spotrebiteľ služieb, bude mať v nákladoch: províziu eventovej agentúry za organizovanie podujatia (60 €+12 €), náklady na ubytovanie (500 €+100 €), náklady na stravovanie (100 €+20 €) a náklady na službu eventovej agentúry (služby hostesiek) (240 €+48 €). Spoločnosť A si môže v zmysle ZDPH uplatniť nárok na odpočítanie DPH vo výške 180 €.